Czy nadwyżka podatku naliczonego nad należnym może się przedawnić?

Wprowadzenie

Przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”) nie zawierają precyzyjnych wskazówek w zakresie terminów przedawnienia prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym VAT przenoszonej na następne okresy rozliczeniowe.

Skoro jednak istnieją ogólne zasady przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikające, chociażby z ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm., dalej: „ordynacja podatkowa”), to czy nadwyżka podatku naliczonego nad należnym może być w nieskończoność przenoszona na kolejne okresy rozliczeniowe?

Co to jest podatek VAT należny i podatek VAT naliczony?

Podatek VAT należny to podatek, który „należy się” fiskusowi. Jest to kwota podatku, która wynika z wystawionych przez Ciebie faktur (z dokonanej przez Ciebie sprzedaży opodatkowanej towarów lub usług).

Podatek VAT naliczony to podatek zawarty w cenie towarów i usług zakupionych przez Ciebie w związku z Twoją działalnością opodatkowaną VAT.

Czy to ważne, jaką wysokość ma podatek VAT naliczony?

Jeżeli nie jesteś czynnym podatnikiem VAT, nie jest dla Ciebie szczególnie istotne, jaką część ceny zapłaconej za towar lub usługę stanowi podatek VAT. Podatek VAT wpływa oczywiście na cenę zapłaconą przez Ciebie za towar lub usługę i może stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile zakupy związane są z Twoją działalnością gospodarczą.

Jeżeli jesteś czynnym podatnikiem VAT, to w zakresie, w jakim zakupione przez Ciebie towary i usługi wykorzystujesz do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje Ci prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego (art. 86 ust. 1 ustawy o VAT).

Czy prawo do odliczenia VAT dotyczy wszystkich podatników na tych samych zasadach?

Od wskazanej powyżej zasady istnieją wyjątki dotyczące:

  • podatników świadczących usługi taksówek osobowych, którzy wybrali ryczałtowe opodatkowanie VAT;
  • zakupów dokonywanych przez podatników świadczących usługi turystyczne, jeśli zakupy te służą bezpośredniej korzyści turysty:
  • zakupu towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków przez podatników dokonujących ich sprzedaży, dla których podstawą opodatkowania VAT jest marża stanowiąca różnicę między kwotą sprzedaży a kwotą nabycia wskazanych towarów;
  • podatników dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia i importu złota inwestycyjnego.

 Dlatego, jeżeli należysz do którejś z powyższych kategorii podatników, sprawdź dotyczące Cię przepisy szczególne.

Jak dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego?

W przypadkach innych niż wymienione, aby dokonać odliczenia musisz przede wszystkim posiadać faktury zakupowe lub inne dokumenty wskazane w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT i potrafić wykazać związek udokumentowanych nimi zakupów z wykonywaną przez Ciebie działalnością opodatkowaną.

Co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez Ciebie towarów i usług powstał obowiązek podatkowy u ich dostawcy.

Jeżeli nie dokonałaś, nie dokonałeś obniżenia kwoty podatku należnego we wskazanym terminie, możesz tego dokonać w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a jeżeli rozliczasz się kwartalnie, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

jeżeli nie dokonałaś, nie dokonałeś obniżenia podatku również we wskazanych powyżej okresach, możesz to zrobić przez dokonanie korekty deklaracji. Korekta ta nie może być jednak dokonana później niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W przypadku gdy wykazana przez Ciebie kwota podatku naliczonego, jest w danym okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, masz prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1 ustawy o VAT).

Czy do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym mają zastosowanie przepisy dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego?

Zgodnie z treścią art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.), zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

W uchwale 7 sędziów z 29.06.2009 r., sygn. I FPS 9/08, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że: „Artykuł 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) ma zastosowanie do należności z tytułu nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług.”

Uchwała powyższa wypełniła lukę prawną, wskazując, że każde z rozliczeń podatnika VAT, niezależnie czy stanowi zobowiązanie podatkowe, czy nadwyżkę, nie może być już zmieniane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy. Upływ okresu przedawnienia powoduje, że zobowiązanie podatkowe w VAT (nadwyżka) stają się ostateczne i nie mogą być już weryfikowane lub zmieniane. W sentencji uchwały NSA nie wypowiadał się jednak na temat przedawnienia prawa do przenoszenia nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na kolejny okres rozliczeniowy.

Czy prawo do odliczenia VAT i zwrotu nadwyżki podatku VAT na rachunek bankowy może ulec przedawnieniu?

Istotne dla rozstrzygnięcia kwestii przedawnienia nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, w tym również możliwości wnioskowania o zwrot takiej nadwyżki, jest określenie sposobu prowadzenia działalności gospodarczej w okresach następujących po okresie, w którym nadwyżka podatku VAT naliczonego powstała.

Art. 70 § 1 ordynacji podatkowej nie ogranicza prawa podatnika do wykazania w poszczególnych okresach rozliczeniowych nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług, pozbawiając go tej nadwyżki, w sytuacji, kiedy podatnik wykazuje systematycznie tę nadwyżkę za poszczególne okresy rozliczeniowe.

Bez znaczenia jest, że po raz pierwszy kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym została wykazana w deklaracji podatkowej ponad 5 lat wcześniej, jeżeli cały czas aktywnie prowadzisz działalność opodatkowaną, i wykazujesz w deklaracjach podatek należny i naliczony.

Zauważ, że w deklaracji za bieżący okres rozliczeniowy nie mamy do czynienia z nadwyżką podatku naliczonego nad należnym za okres rozliczeniowy sprzed pięciu lat, tylko z kwotą nadwyżki wynikającą z poprzedniej deklaracji VAT.

Tak więc, na kwotę podatku naliczonego w danym miesiącu składa się kwota bieżącego podatku naliczonego (wynikająca z bieżących faktur dokumentujących nabycie towarów i usług) oraz kwota nadwyżki z poprzedniej deklaracji.

Nadwyżkę podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym traktuje się jako kwotę zbiorczą, globalną, nie musisz, przenosząc kwotę z deklaracji za miesiąc poprzedni analizować, do których konkretnie faktur zakupowych należałoby ją przypisać.

Dlatego też nie mają tu zastosowania terminy przedawnienia dotyczące zobowiązań podatkowych ani terminy dotyczące złożenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku, które zawarte zostały w ordynacji podatkowej.