Wprowadzenie

Ten wpis powstał w związku z zapytaniem radczyni prawnej obsługującej gminę, która to gmina założyła panele fotowoltaiczne na dachu przedszkola i planuje dalsze inwestycje tego typu, w związku z czym podpisała z przedsiębiorstwem energetycznym umowę kompleksową na sprzedaż energii, która określa zasady rozliczeń prosumenckich.

W gminie powstała różnica zdań co do tego, czy z tytułu tych rozliczeń prosumenckich gmina jest podatnikiem VAT, skoro panele fotowoltaiczne będą zainstalowane tylko na obiektach służących gminie w celu realizacji jej zadań ustawowych.

Osoby, które stały na stanowisku, że gmina jako prosument jest podatnikiem VAT, miały wątpliwości co do tego, kiedy powstaje obowiązek podatkowy i jak ustalić podstawę opodatkowania. Stąd sprawa trafiła do mnie.

Informacje, które tu znajdziesz, są przydatne nie tylko w sytuacji gminy, ale w większości dotyczą każdego prosumenta, który jest czynnym podatnikiem VAT.

Kto to jest prosument?

Słowo „prosument” jest kombinacją dwóch słów, producent i konsument. Czyli prosument to taki podmiot, który będzie zarówno producentem, jak i konsumentem.

Prosument energii odnawialnej to odbiorca końcowy wytwarzający energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem, że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej tego podmiotu (tu należy uwzględnić PKD).

Obecnie obowiązującym systemem rozliczeń nadwyżek energii dla prosumentów jest net-billing (sprzedaż nadwyżek po cenie rynkowej). Nadwyżki energii sprzedawane do sieci generują środki na depozycie prosumenckim, które można wykorzystać do pokrycia kosztów energii pobranej z sieci.

Jeśli gmina montuje instalacje fotowoltaiczne na budynkach stanowiących jej własność lub przez nią użytkowanych, takich jak urzędy gminy, szkoły, przedszkola, świetlice wiejskie, stacje uzdatniania wody czy remizy OSP a wytworzona energia jest zużywana przede wszystkim na potrzeby własne danej jednostki (np. zasilanie budynku szkoły), a nadwyżki są wprowadzane do sieci dystrybucyjnej i w tym celu gmina zawiera z przedsiębiorstwem energetycznym umowę na sprzedaż energii, która określa zasady rozliczeń prosumenckich, to gmina staje się prosumentem.

Czy prosument zawsze jest podatnikiem VAT?

Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji. Skoro więc działalność prosumencka takiej koncesji nie wymaga, wydawać by się mogło, że w odniesieniu do prosumenta rozważanie, czy prowadzi on działalność gospodarczą, jest bezprzedmiotowe.

Jednak ustawa o VAT ma swoją własną definicję działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednak zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla których realizacji zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na gruncie podatku VAT gmina może więc występować w dwojakim charakterze: jako organ władzy publicznej (niebędący podatnikiem) lub jako podatnik VAT.

Jednym z nasuwających się pytań jest więc, czy jako prosument gmina zawsze działa jako podatnik VAT?

Odpowiedź na to pytanie brzmi „tak”, w kontekście bycia prosumentem, gmina działa jako podatnik VAT, ponieważ:

• wprowadzanie nadwyżek energii do sieci za wynagrodzeniem (w formie depozytu prosumenckiego) jest uznawane za odpłatną dostawę towarów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;
• czynność ta nie jest wykonywana przez gminę jako organ władzy publicznej na podstawie przepisów administracyjnych, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z dostawcą energii.

W konsekwencji gmina jako prosument będący zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, jest zobowiązana do opodatkowania sprzedaży energii wprowadzonej do sieci oraz wystawienia z tego tytułu faktury.

Nawet jeśli energia jest produkowana przez instalację na budynku służącym zadaniom publicznym, jej sprzedaż do sieci jest traktowana jako czynność podlegająca VAT.

Przykładem rozstrzygnięcia, gdzie organ nie zgodził się ze stanowiskiem gminy w kwestii znaczenia samego budynku, na którym znajduje się instalacja fotowoltaiczna, jest Interpretacja nr 0111-KDIB3-1.4012.502.2025.3.ICZ z dnia 26 września 2025 r.

Wnioskodawca argumentował, że montując instalacje na budynkach Ochotniczych Straży Pożarnych (OSP) w celu obniżenia kosztów ich utrzymania, wytwarza prąd wyłącznie na własne potrzeby zadań publicznych, a wprowadzenie nadwyżek do sieci jest jedynie wynikiem procesów fizycznych, gmina nie działa więc w tym zakresie jako podatnik VAT i czynność ta nie powinna być opodatkowana.

Organ uznał to stanowisko za nieprawidłowe i wyjaśnił, że wyłączenie z opodatkowania organów władzy publicznej (art. 15 ust. 6 ustawy o VAT) nie ma zastosowania, ponieważ dostawa energii odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej zawartej z przedsiębiorstwem energetycznym, a nie w ramach reżimu publicznoprawnego. Mimo, że instalacja służy budynkom OSP realizującym zadania publiczne, sprzedaż nadwyżek energii jest czynnością komercyjną podlegającą VAT.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną organy podatkowe konsekwentnie odrzucają próby wyłączenia sprzedaży energii z VAT poprzez powoływanie się na publiczny charakter budynków czy brak nastawienia na zysk. Każde wprowadzenie nadwyżki energii do sieci przez gminę (podatnika VAT) jest traktowane jako czynność podlegająca opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Kiedy powstaje obowiązek podatkowy u prosumenta?

W przypadku dostawy energii elektrycznej (w tym nadwyżek energii wprowadzanych do sieci przez gminę) obowiązują szczególne zasady powstawania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT dla  dystrybucji energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast Faktura powinna być wystawiona nie później niż z upływem terminu płatności.

No i tu nasuwa się kolejne pytanie. Kiedy przypada termin płatności  w modelu net-billingu?

W systemie tym przez termin płatności rozumie się termin rozliczenia (kompensaty) wzajemnych należności, który najczęściej pokrywa się z terminem płatności wskazanym na fakturze wystawianej przez przedsiębiorstwo energetyczne dla gminy.

Jeśli więc gmina nie wystawi faktury w ogóle albo wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu do wystawienia faktury, a jeśli takiego terminu nie określono, z chwilą upływu terminu płatności rozumianym jako termin kompensaty wzajemnych należności z zakładem energetycznym.

Można moim zdaniem przyjąć, że termin ten przypada w dniu upływu terminu płatności wskazanego na fakturze za energię pobraną, którą prosument otrzymuje od przedsiębiorstwa energetycznego. Jeżeli jednak tak sformułujesz swoje stanowisko w treści wniosku o interpretację indywidualną, organ może się z tym nie zgodzić.

Obowiązek podatkowy, w przypadku opóźnienia w wystawieniu faktury upływa z chwilą upływu terminu płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta, którym w naszym przypadku jest gmina, a na fakturze wystawianej przez przedsiębiorstwo energetyczne jest wskazany termin płatności za energię pobraną przez gminę, a nie za energię odprowadzoną przez gminę do sieci.

Jednak model rozliczeń między prosumentem i Przedsiębiorstwem energetycznym (sprzedawcą energii elektrycznej) wskazuje na stosowanie kompensaty wzajemnych należności, gdyż kwota należna do zapłaty przez Gminę z tytułu pobranej energii jest pomniejszana o kwotę należną od Przedsiębiorstwa energetycznego w związku z energią wprowadzoną do sieci.

Stąd uważam, że jeśli nie określono żadnego terminu na wystawienie faktury i nie wystawiono faktury, tym terminem płatności jest termin, gdy następuje kompensata wzajemnych należności między prosumentem a przedsiębiorstwem energetycznym.

We wnioskach o wydanie indywidualnych interpretacji podatkowych wnioskodawcy często argumentują, że skoro w umowie z przedsiębiorstwem energetycznym nie wskazano wprost terminu płatności za energię wprowadzoną do sieci (ponieważ rozliczenie następuje poprzez depozyt), to obowiązek podatkowy nie powstanie, dopóki gmina faktycznie nie wystawi faktury.

W interpretacji nr 0113-KDIPT1-3.4012.846.2025.1.OS z dnia 21 listopada 2025 r. wnioskodawca stał na stanowisku, że fakturę za energię wprowadzoną do sieci należy wystawić dopiero po upływie dwunastu miesięcy, czyli w trzynastym miesiącu, kiedy przedsiębiorstwo energetyczne dokonuje ostatecznego rozliczenia depozytu prosumenckiego i kompensaty. Dyrektor KIS uznał to stanowisko za nieprawidłowe i wyjaśnił, że obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z okresami rozliczeniowymi przyjętymi w umowie (tu: miesięcznymi), a nie raz w roku przy okazji czyszczenia konta depozytowego. Faktura musi być wystawiona najpóźniej z upływem terminu płatności za dany okres, w którym doszło do dostawy energii (analogicznie: nr 0111-KDIB3-1.4012.487.2025.1.ICZ z dnia 12 września 2025 r.).

W interpretacji nr 0111-KDIB3-1.4012.502.2025.3.ICZ z dnia 26 września 2025 r. zostało zaprezentowane stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym, skoro umowa nie określa wprost terminu płatności za oddaną energię (bo rozliczenie jest bezgotówkowe przez depozyt), to obowiązek podatkowy nie powstanie tak długo, dopóki gmina nie zdecyduje się wystawić faktury.

Organ uznał to stanowisko za nieprawidłowe i wyjaśnił, że model net-billingu opiera się na kompensacie należności w określonych cyklach (tu: dwumiesięcznych). Skoro istnieją okresy rozliczeniowe, to upływ terminu płatności (rozumiany jako termin rozliczenia/kompensaty) wyznacza ostateczny moment powstania obowiązku podatkowego, nawet przy braku faktury.

W interpretacji nr 0114-KDIP4-1.4012.514.2024.1.MK z dnia 18 grudnia 2024 r. Organ nie zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy w okolicznościach, gdzie gmina, która przez 4 lata nie fakturowała oddanej energii, wystawiła zaległe faktury zbiorczo w lipcu 2024 r., uznając, że obowiązek podatkowy powstał dopiero w sierpniu 2024 r., zgodnie z terminem płatności na tych nowo wystawionych fakturach. Organ wyjaśnił, że późniejsze wystawienie faktur nie przesuwa momentu powstania obowiązku podatkowego. Powstał on wstecznie, z upływem terminów na wystawienie faktur dla każdego z kwartałów, zgodnie z pierwotnymi terminami płatności wynikającymi z umowy i OWU.

W interpretacji nr 0114-KDIP4-1.4012.671.2024.1.RMA z dnia 21 marca 2025 r. spółka planująca sprzedaż energii w systemie przedpłat uważała, że obowiązek podatkowy z tytułu wpłat od klientów powstanie dopiero z chwilą wystawienia faktury rozliczającej dany okres. Organ nie zgodził się z tym stanowiskiem i uznał, że wpłaty te stanowią transfer „bonów jednego przeznaczenia” (SPV), co oznacza, że obowiązek podatkowy powstaje już w momencie zasilenia konta nabywcy środkami, a nie dopiero przy wystawieniu faktury okresowej.

Jeżeli interesuje Cię zagadnienie bonów jednego i różnego przeznaczenia, zapraszam Cię do wysłuchania odcinków podcastu „VAT dla profesjonalisty” z 20 i 27 kwietnia 2026 r.

Interpretacja nr 0112-KDIL3.4012.563.2024.2.MBN z dnia 25 listopada 2024 r. dotyczy dodatniego salda (nadwyżki) po stronie gminy. Gmina twierdziła, że obowiązek podatkowy powstaje wyłącznie w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym suma wartości energii oddanej (sald ujemnych) będzie wyższa niż suma wartości energii pobranej (sald dodatnich). Organ podatkowy nie zgodził się jednak z tym stanowiskiem. Wyjaśnił, że każda ilość energii wprowadzonej do sieci jest odrębną dostawą. Obowiązek podatkowy powstaje dla każdej wprowadzonej jednostki energii, niezależnie od tego, czy końcowe saldo okresu dla gminy jest dodatnie, czy ujemne.

Co stanowi podstawę opodatkowania?

Podstawą opodatkowania na gruncie przepisów o VAT jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę.

Ustawa o odnawialnych źródłach energii reguluje w art. 4b ust. 1 i ust. 2 kwestię, jaka kwota jest prosumentowi należna z tytułu odprowadzonej do zakładu energetycznego energii i fakt że należność ta jest kompensowana w rozliczeniu z przedsiębiorstwem energetycznym, nie ma znaczenia.

W interpretacji nr 0111-KDIB3-1.4012.487.2025.1.ICZ z dnia 12 września 2025 r., gdzie gmina stała na stanowisku, że opodatkowaniu VAT podlega jedynie ostateczna nadwyżka (saldo ujemne) energii wprowadzonej nad pobraną w danym okresie rozliczeniowym, a prąd wprowadzony do sieci, który został później „odebrany” w ramach autokonsumpcji, nie podlega opodatkowaniu. Organ nie zgodził się z tym stanowiskiem i wyjaśnił, że opodatkowaniu podlega każda ilość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez prosumenta. Nie można utożsamiać podstawy opodatkowania z końcowym saldem rozliczeń prosumenckich. Każde wprowadzenie energii do sieci jest odrębną dostawą towaru, którą należy opodatkować, niezależnie od tego, ile energii gmina pobrała w tym samym czasie z sieci.

Podsumowanie

• Prosument jest podatnikiem w rozumieniu ustawy o VAT, natomiast może korzystać ze zwolnienia podmiotowego i dlatego większość gospodarstw domowych będących prosumentami nie musi pochylać się nad tym zagadnieniem.
• Gmina jako czynny podatnik VAT podlega opodatkowaniu jako prosument, ponieważ sprzedaje energię elektryczną przedsiębiorstwu energetycznemu, co stanowi odpłatną dostawę towarów. Jest tak, nawet jeśli energia jest produkowana przez instalację na budynku służącym zadaniom publicznym.
• Obowiązek podatkowy powstaje w dacie wystawienia faktury. Jeśli jednak prosument nie wystawi faktury w ogóle albo wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu do wystawienia faktury, a jeśli takiego terminu w umowie nie określono, z chwilą dokonania kompensaty z przedsiębiorstwem energetycznym, Nie chodzi tu jednak o okres roczny, ale o okresy rozliczeniowe, zgodnie z którymi prosument otrzymuje faktury miesięczne.
• Podstawę opodatkowania stanowi cena należna prosumentowi za każde wprowadzenie energii do sieci, a nie jedynie saldo rozliczeń prosumenckich.

Zapraszam Cię do też do wysłuchania odcinka podcastu „VAT dla profesjonalisty” z 20.07.2026 r., w którym omawiam temat będący przedmiotem wpisu. Odcinka możesz posłuchać w Spotify, Apple Podcasts i w innych aplikacjach podcastowych oraz YouTube (audio).

Źródła

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 7 maja 2026 r. sygn. I SA/Ke 103/26;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 marca 2026 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.27.2026.1.MK;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2026 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.1125.2025.3.AB;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 stycznia 2026 r. sygn.0114-KDIP4-1.4012.693.2025.1.SK;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 listopada 2025 r. sygn.0113-KDIPT1-3.4012.846.2025.1.OS;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 listopada 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.519.2025.1.DP;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 października 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.309.2025.2.AK;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 września 2025 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.502.2025.3.ICZ;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 września 2025 r. sygn. 0111-KDIB3-1.4012.487.2025.1.ICZ;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 sierpnia 2025 r. sygn. 0112-KDIL1-1.4012.489.2025.1.EK;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2025 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.187.2025.2.MR;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 czerwca 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.160.2025.4.AM;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 czerwca 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.121.2025.2.MK;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 kwietnia 2025 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.76.2025.1.MBN;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 marca 2025 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.671.2024.1.RMA;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 marca 2025 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.1073.2024.1.KS;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lutego 2025 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.606.2024.2.AS;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lutego 2025 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.586.2024.4.MPU;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 grudnia 2024 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.514.2024.1.MK;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 listopada 2024 r. sygn. 0112-KDIL3.4012.563.2024.2.MBN;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 października 2024 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.326.2024.2.AM;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 sierpnia 2024 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.278.2024.1.RMA;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 lipca 2024 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.196.2024.2.SR;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 grudnia 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.530.2023.3.DP;

Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 grudnia 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.481.2023.1.MK.